会计舞弊犹如癌症，从内部逐步瓦解企业，很多成功的企业最后毁于会计舞弊，令人痛心疾首；而且，几乎所有的其他舞弊行为事后都必须依靠会计舞弊来进行掩盖，所以经理人对会计舞弊必须高度警惕，把好企业最重要的控制关。本章向您介绍常见的会计舞弊类型及其相应的对策。
目标
在本章结束时，您应该能够：
※区别会计舞弊与会计错误
※了解会计舞弊的种类及内容
※掌握若干甄别假账的方法
※重视企业内部会计控制制度
第一节 会计舞弊的含义和种类
△内容提要
1.区别会计错误与会计舞弊
2.会计舞弊的种类及内容
（1）会计凭证的舞弊
（2）会计账簿的舞弊
（3）会计报表的舞弊
△关键词语
会计错误会计舞弊
一、会计舞弊的含义
（一）什么是会计错误
会计错误是会计人员或有关当事人在计算、记录、整理、制订及编表等会计工作中，由于客观原因所造成的行为过失。
通常造成会计错误的客观原因有以下几种：
1.会计人员或有关当事人不熟悉会计原理造成会计错误；
2.会计人员或有关当事人因工作疏忽造成会计错误；
3.会计人员或有关当事人不了解会计制度、财经法规而造成会计错误；
4.由于制度不健全，会计财务处理程序混乱而造成会计错误；
（二）什么是会计舞弊
会计舞弊是指会计人员或有关当事人为窃取资财而采用非法手段进行会计处理的不法行为。
会计舞弊与会计错误有本质的不同，会计错误的当事人并无不良动机和企图；而会计舞弊的当事人却是抱着恶意的、不良的企图，并采用伪造、涂改、销毁等违法手段造成不良后果。
通常会计舞弊的情况有以下几种：
1.某个会计人员或几个会计人员合谋，为达不良目的而进行非法的会计处理。
2.部门负责人指使会计主管人员为个人或部门私利而进行非法的会计处理。
3.单位职工或其他有关人员利用会计内控不健全而进行非法的会计处理。
二、会计舞弊的种类
通常的会计舞弊有以下几类：
（一）会计凭证的舞弊
1.会计凭证的数字书写舞弊
对于会计凭证中的数字，应按规定进行规范性书写。在填写会计凭证时字迹必须清晰、工整，不得潦草。阿拉伯数字不得连写。
会计舞弊当事人为达舞弊的目的，通常采取以下做法：
①阿拉伯数字书写潦草，难以辨认；
②在大写金额前后留空，以添加数字；
③涂改有关数字。
2.会计凭证名称舞弊
会计凭证分为原始凭证和记账凭证，每一类凭证都应有对应名称，并且该凭证名称应确切反映该凭证所记载的内容。
会计舞弊当事人为达舞弊之目的，通常采取下列手法：
①使用不规范、无名称的原始凭证；
②凭证有名称，但名称与所反映的经济活动不符。
3.会计凭证编号舞弊
任何一种会计凭证都应按一定的标准和顺序编定号码。
通常会计舞弊当事人常利用以下手段来达到其目的：
①利用无编号会计凭证；
②会计凭证编号不连续；
③会计凭证虽连续但不符合实际经济业务。
实际中，有的会计人员或相关当事人正是利用以上手段进而销毁、隐匿发票、支票、收据等原始凭证来达到舞弊的目的。因此，企业无论经济业务量的繁简都应使用编号连续的凭证，以免给舞弊人员以可乘之机。
（二）会计账簿的舞弊
1.会计账簿启用的舞弊
会计账簿启用应着重写明以下内容：记账人员姓名、管账人员姓名、签章、并附加目录标明账簿记载的的账户名称与页次等。
通常会计舞弊人员会使用下列手段：
①账簿目录记明的账户与账簿内容不符；
②启用时不注明记账人员和会计主管的姓名、签章。
由于不少企业内部会计控制制度不健全或不严密，舞弊当事人便有意采取上述手段，不按要求启用账簿，以达到混水摸鱼、推卸责任、掩盖不合法、不合理事实的真相。
2.会计账簿登记的舞弊
会计舞弊人员在舞弊时会在账簿中做如下手脚：
①账簿摘要不真实，不清楚；
②不及时登账；
③故意隔页、跳行、留出间距；
④未结出账户余额。
（三）会计报表的舞弊
会计报表是对一个企业一个经营周期的经营成果和期末的财务状况的集中体现。因此会计报表本身难免有形式复杂，数字繁多的缺陷，也就容易让一些会计人员舞弊有机可乘。
会计报表舞弊常有下列几种情况：
①数字虚假，错误，如人为篡改，会计错误等；
②内容不完整；
③计算不准确，即对报表中的会计科目故意核算不准确；
④注释不清楚，每张报表一般都有相应的注释，用以反映重要的会计事项、方法、政策等。
有些舞弊人员对此不予说明，或虽说明但不具体。
小结
1.会计错误与会计舞弊的根本区别：
舞弊带有恶意性，以期非法谋利，并采用伪造、涂改、隐匿等非法手段。
2.会计舞弊的三个方面：
（1）凭证舞弊
（2）账簿舞弊
（3）报表舞弊
思考题
1.如何区分会计舞弊与会计错误？
2.会计凭证舞弊常暴露在哪些方面？
3.会计报表舞弊的危害性是什么？
第二节 会计舞弊的甄别与防范
△内容提要
1.甄别会计舞弊的思路
2.会计舞弊的查证方法
（1）一般方法
（2）具体措施
△关键词语
纵向思路横向思路
一、甄别会计舞弊的思路
俗话说：“天网恢恢，疏而不漏”。在本节我们向经理人介绍两种查证会计舞弊问题的思路，即：纵向思路-明确假账产生的环节；横向思路-关注异常会计项目。两条思路纵横交织，辅佐经理人构筑全面查弊的“天网”，定能帮助企业清除“经济蛀虫”。
（一）明确产生假账的环节（纵向思路）
在前面的章节，我们带领经理人系统了解了会计信息产生的过程。细心的读者只要仔细一琢磨，就不难发现其实会计人员要想舞弊就必然在这些会计信息产生的环节上做手脚。下面我们就对会计假账产生的环节进行简要介绍，旨在帮助经理人理清发现和查找会计舞弊问题的思路。
1.填制原始凭证阶段
原始凭证是会计信息产生的最初来源，当企业发生一项业务时，会计人员或相关的记录人员应该把这项经济业务的数量、单价、金额等内容逐一反映清楚。但由于原始凭证是最原始的会计资料，因而具有数量多，内容琐碎，反映金额大小不等的特点，对于一个业绩较好的企业，它的原始凭证是数不胜数的。因此，有关人员会在这些繁杂的原始凭证中舞弊，混水摸鱼。而管理者往往忽略这些种类繁多的原始凭证，这样更有助于舞弊者行为的得逞。
举例来说，采购人员购买私人物品的费用记入“原材料”的原始凭证，或者不交付原始凭证，这笔开销就会“顺其自然”进入生产成本，舞弊人员的私费公报的行为便被掩盖。
2.交接凭证阶段
企业经济业务发生后，业务人员与会计人员交接凭证，这同样是一个容易产生舞弊的环节。
例如：舞弊人员会虚增品种或项目，涂改单价，或者在凭证汇总时加计错误等，这些情形都会造成舞弊的发生。
3.填写记账凭证环节
在依据原始凭证填写记账凭证时，舞弊人员会故意修改摘要，变换科目等，造成舞弊事实。
4.登账环节
登账是根据记账凭证登记账簿，舞弊问题会出在舞弊人员对真实账项的篡改。销毁与藏匿上。
5.编制报表环节
编制报表是加工产生会计信息的最后一个环节，会计报表复杂的结构，繁多的数据为舞弊者提供可乘之机。鉴于报表本身的重要性，会计报表舞弊具有极大危害性，它不单是掩盖了舞弊事实本身，还影响了企业经营管理的决策与发展。
（二）关注异常情况（横向思路）
明确假账产生的环节，是从纵向来挖掘查找舞弊的思路，现在我们指导经理人从横向思路分析会计舞弊问题，也就是分析会计信息的若干构成要件：异常数据；异常内容；异常科目。
1.异常数据
一般来说，企业任何一项业务支出都有一个大致范围，如公司每月办公费用大约3000～5000元，销售费用大约8000～10000元，等等，各项支出一般在这个范围内上下波动，如果我们发现某一支出本期突然增加，就应引起高度重视。
例如：企业的办公费用通常
在3000～5000元之间，如果本期办公费达8000元，我们就有理由对此数据表示怀疑，进而查找相对应的业务来证明其合理性、合规性，若不能证明其合理性，则必有舞弊之嫌。
2.异常内容
企业在开展业务时，在被许可的经营范围内会有比较稳定的往来客户。如公司原材料、商品的供应商、公司产品的购买商等等。正是由于企业经营范围的限制和客户的稳定性，会计信息所反映的内容也是有一定范围的，当我们发现异常的客户，异常的地点和异常的业务，我们要对这些异常内容引起重视。因为企业同稳定客户之间有良好的业务关系，在这些业务中做弊很难，所以这些异常项目常是舞弊的焦点。
3.异常科目
企业记账时要遵循科目对应的原则，如“产成品”科目对应“生产成本”科目和“主营业务成本”科目等。如果我们发现了不对应的会计科目，我们就应查找这种错误产生的原因，分析是人为失误还是故意舞弊。
二、会计舞弊的查证方法
（一）一般方法
在讨论查弊的一般方法时，我们常常是以纵向思路为依据的，让我们先温习一下会计信息产生的过程：
原始凭证记账凭证会计账簿会计报表
由上述这一过程我们可以看出证证之间、账证之间、账账之间、账表之间等根据经济业务内容存在着密切的内在联系。因此，通过进行证证、账证、账账、账实、账表与表表之间的核对，可发现其中某些内容不相符的问题，以此为线索或疑点，可追踪查证会计舞弊的具体形态及其形成或产生过程。
1.证证核对法
在会计工作中，经常使用的会计凭证有原始凭证和记账凭证，为了便利工作，不少企业还设置了科目汇总表（凭证）。
科目汇总表或汇总记账凭证、记账凭证和原始凭证之间存在着密切的联系。所以，通过它们之间的核对，可以检查它们在金额、业务内容与所用会计科目、日期、原始凭证所标明的张数与实际张数方面内容是否相符，从而捕捉会计错弊的线索。
例如：张某付款凭证上金额为2860元，随付款凭证附加三张原始凭证，三张原始凭证金额合计却为2680元，前后差额为180元。乍一看两数十分相似，这就说明两种情况：会计人员笔误；会计人员虚增支出，混水摸鱼。这一实例说明我们运用证证核对法是可以有效发现会计舞弊的潜在线索的。
2.账证核对法
会计账簿是根据会计凭证登记的，所以，二者在金额、业务内容、所用科目等方面都应相符。被查单位在账簿中有多记、少记、重记、漏记和错记等会计错弊，通过账证核对便可发现其疑点或线索。
例如：企业检查办公开支是否存在严重浪费问题以及私费公报问题，我们可要账簿中的金额同记账凭证进行核对，观察其多记、重记、错记的情况，便可发现疑点或线索。
3.账账核对法
各有关账簿之间存在着必然的联系。如总账与所属明细账在金额、余额方向等方面相一致，资产账户与负债、所有者权益账户在某时点的金额上应相等，通过核对各个账簿中对应的账户，我们便可发现有关内容不相符的问题。
例如：企业在检查企业原材料是否存在盗用与浪费问题，我们可以把原材料的明细账同生产成本明细账，出库材料的备查簿进行核对，由此发现舞弊的存在与否。
4.账表核对法
在会计处理程序中，我们由各会计账簿汇总的金额来编制会计报表，因此账簿与报表之间存在着密切的联系。
例如：资产负债表中的大部分数据来自各账户的期末余额，利润表中的大部分数据来自收入、费用账户的发生额，通过核对相关账表的对应关系，我们可以查找账表不符的情况及原因。
5.账实核对法
除了以上四种与会计处理程序相关的方法，运用账实核对法查弊在有些情况下是相当有效的。
如评价企业资产管理能力，我们可以通过盘点库存材料，库存现金同时核对相关账簿的办法来检查企业库存管理是否有效，是否存在监守自盗的情况。
（二）具体措施
在会计查弊问题中，我们也可以运用一些具体而简单的办法，来检查会计账目的各个内容是否存在问题，而这是遵循着会计查弊的横向思路来考虑问题的。
1.会计凭证舞弊
（1）数字书写方面
对此错弊查证思路和方法是：审阅或有重点抽查一部分会计凭证，看其在数字书写上是否符合规定，如有不符合规范之处，应对其进一步查证。若是一般性会计错误，通过对有关当事人（如制订人员）调查询问便可查证；若是会计弊端，还应通过账证、证证、账实等方面的核对，对有关问题进行鉴定，分析并查证问题。如对于在数字前后添加数字进行贪污的问题，就需要对所发现的有添加数字的痕迹进行技术鉴定，从而查证问题。
（2）凭证名称方面
对于此类错弊，可通过审阅，核对会计凭证发现疑点，查证问题。如属会计错误，只需通过审阅会计凭证的名称便可发现问题；如属会计舞弊，则需在审阅凭证名称发现疑点后进行名称与所反映经济业务内容的分析、比较，进行原始凭证与记账凭证或原始凭证之间的核对，从而查证问题。
（3）凭证编号问题
如果会计凭证不编号，则会计舞弊的机会和可能性会加大，查证这种舞弊实属不易。如果会计凭证有编号，则查弊的切入点便在于会计凭证编号的连续性，若凭证号码不连续，则应由此深入调查。
2.会计账簿舞弊
（1）账簿启用问题
对于账簿启用的问题，只要审阅被检查单位每个账簿中扉页记录内容和账簿中所有账页的页数编写情况，便可查证问题或发现问题疑点。
（2）账簿登记问题
对于会计账簿登记中的错弊，可按照下列方法查证：
①查阅会计账簿的登记内容、检查其有无未按规定登记的问题，如登记账簿时使用的笔墨正确与否，登记账簿有无跳行，隔页的情况。
②检查记账人员在账簿上留下的记账标志和相关签章，明确会计责任，查找遗留问题。
③核对账证记录，检查账簿是否根据审核无误的会计凭证登记的，有无账证不符的问题。
3.会计报表舞弊
对于会计报表编制的舞弊，我们可按以下几种方法进行查证。
（1）核对会计报表与会计账簿中的对应数字，检查数据真实性。
（2）对利润表中的各个指标进行复核性计算，以评价其准确性。
（3）审阅报表附注，分析会计报表内容是否完整。
三、会计舞弊的防范
防范会计舞弊的有效措施就是建立企业内部控制制度。如何建立和健全企业内部控制制度是一门很精深的学问，我们重在使经理人了解以下两个重点：
（一）内部控制制度的四要素
1.内部控制制度的目标
总的来说，企业的内部控制制度目标是：保全资产，提高会计信息的准确性，完善经营管理制度，追求综合效益。具体分为：保证会计信息及其他信息的正确可靠；保护企业财产物资的安全与完整；保证各项管理方针、制度和措施的贯彻执行；保证企业各项生产和经营活动有秩序、高效率地进行。
2.内部控制制度的主体
由内部控制制度的目标我们可以看出该制度涉及到企业的方方面面，因此实施这一控制制度的主体只能是企业管理者。这里我们必要提及会计人员，他们不是内部控制的主体，但他们却是内部控制信息的制造者，是内部控制效果好坏的反馈者。
3.内部控制制度的客体
内部控制制度的客体即内部控制所指向的对象。广义的内部控制是把企业做为一个整体，针对各项经济业务和各个管理层所进行的协调和控制；狭义的内部控制对象是把企业细化，针对某一管理部门或某一经济业务的内部展开控制与管理。
4.内部控制制度的措施
内部控制制度的措施是各种手段、方法的集合，其目的是为了保证内部控制制度在企业内部的有效运行，以实现控制的目标。
（二）内部控制制度构成
由于各个企业的规模、性质、组织、业务范围与管理水平的不同，所以各企业在建立内控时的方法与构成的内容也有所不同，通常其构成分为以下五类：
1.组织机构控制
即管理者应如何将企业内部的各项工作进行有效的分工，从而使员工们能够各司其职，各尽其能，各守其责。
2.业务记录控制
即管理者应规定若干制度来要求会计人员或相关业务记录人员必须认真、严谨地按照规定的制度去执行，以保证会计记录达到真实、及时和准确的要求。
3.业务处理程序控制
即管理者在考虑某一经济业务如何得以有效执行时对其制定的若干措施，其基本目标是任何一项经济业务从发生到完成的全过程均不由某个部门或人员单独处理。这样，既有效地发挥群体的智慧，又有效地进行了内部牵制，防止营私舞弊的发生。
4.人员素质控制
在企业经营管理中，最应让管理者注意到的就是人的因素。在人力资源管理中，管理者着重考虑的是如何选拔人才，如何任用人才，如何提高员工的积极性和创造力，一言以蔽之：
如何使人力资源配置达到最优化。
5.企业经营舞弊的防范措施――资产内部控制制度企业资产内部控制制度要点有：
（1）资产的保管和账簿的记载，应由不同人员分别负责；
（2）资产的保管，应明确指派人员负责，以免混淆责任；
（3）有形资产应加强防护，以免使用不当；
（4）应随时核对备用金与库存现金，并使之维持在最高限额内；
（5）各项支出的核对与支付应由不同人员分别负责；
（6）各项支出应尽可能以支票支付，支票的签发与保管应有严密的控制；
（7）已签章的付款支票，不可由该支票签章人或核准人领取或寄交；
（8）有关现金、存货或其他流动资产的收发单据应事先印好并连续编号；
（9）对负责现金、有价证券及其他贵重资产处理责任的人员，应慎重考察；
（10）以上人员应采取轮换、轮休制度，轮换、轮休期间应指派他人暂代其职务；
（11）各项付款凭证一经支付，应即加盖付讫印戳注销，防止重复付款；
（12）存于内部保险箱或银行保管箱的有价证券等贵重物品，应由两人以上共同保管；
（13）若人员编制许可，下列职务应予分立，避免集中一人：出纳与记账、财务主管与会计主管、采购与验收、销货与仓储、工资计算与支付、装运与仓储等，（14）信用授与、折让折扣、客户赠品、客户招待等，都应严格管制；
（15）定期举行存货和固定资产的全面盘点（每年一次为宜）；
（16）开具单据应尽可能一次复写，并避免涂改；
（17）尽可能制定各项工作的书面手册，以明确职责，促进效率。
小结
1.甄别会计舞弊的思路
纵向思路横向思路
2.会计舞弊的查证方法
证证核对法账证核对法账账核对法
账表核对法账实核对法
3.会计舞弊的防范
建立与健全内部控制制度
思考题
1.会计舞弊对企业和经理人有何危害？
2.经理人如何发现、防止并纠正会计舞弊？
3.经理人如何加强企业内部控制？
